Selon le principe de l'apport de capital (KEP), les réserves issues d'apports de capital peuvent être remboursées en franchise d'impôt. Le principe de l'apport de capital, introduit le 1er janvier 2011 avec la deuxième réforme de l'imposition des entreprises, a remplacé le principe de la valeur nominale en vigueur auparavant.
Avec la réforme de l'imposition des entreprises II (RIE II), le principe de l'apport de capital (KEP) est également entré en vigueur le 1er janvier 2011. Plus de dix ans après, le principe de l'apport de capital fait toujours l'objet de discussions politiques.
Valeur nominale, prime d'émission et apport de capital
Lorsqu'une entreprise émet du capital, elle peut le faire à la valeur nominale ou à un montant supérieur à celle-ci. La valeur nominale est la valeur intrinsèque de la part sociale de la société telle qu'elle est inscrite au registre du commerce. La partie dépassant la valeur nominale est communément appelée agio et reflète l'évaluation de l'entreprise. Le terme d’apport de capital désigne l'ensemble des apports effectués par les investisseurs et les détenteurs de parts.
Exemple : une entreprise émet 100’000 actions d'une valeur nominale de CHF 1 pour un montant de CHF 2,60. Pour 50 actions d'une valeur nominale de CHF 50, un investisseur paie par conséquent CHF 130. L'apport en capital de CHF 130 comprend le montant de la valeur nominale (CHF 50) ainsi qu'une prime d'émission de CHF 80.
Le principe de l'apport de capital a remplacé le principe de la valeur nominale
Le principe de l'apport de capital permet aux entreprises de distribuer les réserves issues d'apports de capital aux détenteurs de parts sous forme de franchise d'impôt. Dès lors, les réserves issues d'apports de capital comprennent tous les apports, versements supplémentaires ou agios, versés à une société de capitaux ou à une coopérative par les détenteurs de droits de participation tels que les associés, les actionnaires ou encore les coopérateurs. Le principe de l’apport de capital a ainsi remplacé le principe de la valeur nominale. Pour ce dernier, seul le remboursement de la valeur nominale est exonéré de l'impôt et toute prestation dépassant ce montant constitue un revenu imposable pour le bénéficiaire. En revanche, avec le principe de l'apport de capital, les autres apports effectués par les détenteurs de parts dans les réserves en plus de la valeur nominale sont également exonérés de l'impôt sur le revenu.
Règle de remboursement et de liquidation partielle de la RFFA
Le projet de réforme fiscale et de financement de l'AVS (RFFA), accepté par le peuple le 19 mai 2019, relativise partiellement le principe de l'apport de capital. La RFFA prévoit notamment des restrictions pour les sociétés de capitaux et les coopératives cotées à une bourse suisse :
· Règle de remboursement : en cas de remboursement de réserves issues d'apport de capital, des réserves imposables doivent être distribuées dans la même mesure, pour autant qu'elles existent. Dans le cas contraire, le remboursement des réserves d'apport de capital est imposable dans la même mesure. Afin d'éviter les contournements, la même règle s'applique aux libérations gratuites.
· Règle de la liquidation partielle : dans le cadre d'un rachat de propres participations, les autres réserves doivent être détruites dans la même mesure. En cas de non-respect de cette règle, l'excédent de liquidation imposable ainsi que le revenu imposable du détenteur de parts sont réduits dans la mesure de la violation (art. 20 al. 3 à 7 LIFD).
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